Поделиться
Суть отношений код-шеринга сводится к тому, что авиаперевозчик, предоставляя бесплатно пассажирам иностранных авиакомпаний определенное количество мест на своих рейсах, получает право на осуществление дополнительных рейсов на территории иностранных государств, по маршрутам, времени и количеству, определенному в заключенных соглашениях о резервировании мест, что является встречным обеспечением иностранных авиакомпаний-партнеров. Правовые основы для заключения соглашений код-шеринга (code-share - буквально "обмен кодом") регулирует Гвадалахарская конвенция 1961 года, касающаяся международных воздушных перевозок, осуществляемых лицом, не являющимся перевозчиком по договору. Воздушное законодательство РФ также предусматривает, что перевозчик вправе передать обязанности или часть их по договору воздушной перевозки другому перевозчику.
Однако, пересмотрев суть отношений код-шеринга, российская авиакомпания пришла к выводу о том, что в таких случаях фактически услуга оказывается непосредственно пассажиру. А в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ ставка в 0% применяется к услугам по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами РФ. Налогоплательщик подал уточненную декларацию, в которой он произвел обложение указанных операций по ставке 0% и применил налоговый вычет в виде налога, ранее исчисленного по ставке 18%, в связи с чем в декларации была заявлена сумма налога, подлежащая возмещению. Налоговым органом по результатам проверки декларации было отказано авиакомпании в применении ставки 0% и заявленных в связи с этим вычетах, после чего налогоплательщик обратился в суд.
Суды трех инстанций, поддерживая позицию налогового органа, пришли к выводу об отсутствии оснований для квалификации оказанной авиакомпанией услуги как услуги по перевозке пассажиров и багажа. Суды установили, что общество фактически не заключало договор перевозки с пассажиром и не выдавало билет, а заключило соглашение с иностранной авиакомпанией, по условиям которого предоставляло места для перевозки пассажиров в обмен на такую же услугу, что позволяет считать спорную операцию услугой по фрахтованию части воздушного судна с экипажем, обложение которой по ставке 0% не предусмотрено.
В обоснование своих выводов суды указали на то, что представленные российской авиакомпанией копии электронных авиабилетов подтверждают тот факт, что лицам, обратившимся к иностранным авиакомпаниям, для приобретения билета по рейсу партнера-оператора, билеты выписаны этими авиакомпаниями на собственных бланках, с указанием собственного кода перевозчика. Поскольку билеты реализуются иностранными авиакомпаниями, то получается что договор перевозки пассажира, удостоверяемый билетом, заключен между пассажирами и указанными авиакомпаниями. Учитывая то, что налогоплательщик не заключал договор перевозки с пассажиром и не выдавал билет, а заключал соглашение с иностранной авиакомпанией, по условиям которого предоставлял места для перевозки пассажиров в обмен на такую же услугу, поэтому для российской авиакомпании данная услуга, с учетом норм Гражданского и Воздушного кодексов, не является услугой по перевозке пассажиров. Передача налогоплательщиком блока мест на своих дополнительных рейсах иностранным авиакомпаниям по соглашениям о резервировании мест является возмездной услугой по фрахтованию части воздушного судна с экипажем, встречным обеспечением которой является право на осуществление каждого из дополнительных рейсов, определенных в указанных соглашениях. Поэтому к операциям по заключенным соглашениям о резервировании мест с иностранными авиакомпаниями не может быть применена ставка НДС 0%, установленная в отношении реализации услуг по перевозке пассажиров подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ, и они должны облагаться в общеустановленном порядке по ставке 18%.
Также суды трех инстанций установили, что в заключенных соглашениях не содержится указаний на то, что налогоплательщик выполняет свои обязательства по договору не в пользу иностранных авиакомпаний, а в пользу третьих лиц - пассажиров. А доводы налогоплательщика о том, что он являлся фактическим перевозчиком, по мнению судов, не дают оснований для расширительного толкования нормы НК РФ, устанавливающей ставку НДС 0% в отношении реализации услуг по перевозке пассажиров.
В связи с чем налогоплательщик обратился с кассационной жалобой в Верховный суд РФ, в которой поставил вопрос об отмене принятых по делу судебных актов в связи с допущенным нарушением норм материального права и основополагающих принципов налогового законодательства о всеобщности и равенстве налогообложения. Судьи пришли к выводу о том, что существо отношений код-шеринга предполагает, что в рамках данного соглашения его стороны не оказывают услуги по перевозке непосредственно друг другу. А фактическим получателем услуги является авиапассажир, при этом авиапассажир вне зависимости от оформления авиабилетов тем или иным партнером имеет равные права, в том числе право на предъявление претензий фактическому перевозчику. В такой ситуации перевозка собственных пассажиров и пассажиров партнера на международных авиалиниях должна иметь одинаковые налоговые последствия в виде обложения НДС по ставке 0%. Применение различных налоговых последствий к одинаковым по своему содержанию хозяйственным операциям в зависимости лишь от того, на чьем бланке оформлен билет пассажиру, является прямым нарушением принципа экономической обоснованности налогообложения, установленного пунктом 3 статьи 3 НК РФ.