Налог на доходы физлиц
Статьей 2 Закона N 163-ФЗ внесена поправка в пункт 3 статьи 213 НК РФ. Она заинтересует организации, которые перечисляют за своих работников взносы по договорам добровольного пенсионного страхования. Установлено, что с 2004 года эти платежи не должны облагаться НДФЛ, если они не превышают 5000 рублей в год на одного сотрудника. Сейчас необлагаемый взнос - 2000 рублей и, стоило бы радоваться, если бы не пункт 5 той же статьи 213 НК РФ. В нем сказано, что со всех взносов на негосударственное пенсионное страхование персонала вообще не должен удерживаться НДФЛ. Мы намеренно говорим "должен", поскольку пункт 5 начинает действовать с 1 января 2004 года. Так записано в статье 11 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ.
Получается, что с 2004 года в Налоговом кодексе будут две противоречивые формулировки, а любое неустранимое противоречие решается в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). И выходит, что со всех взносов, перечисленных за сотрудников, НДФЛ можно смело не платить, если бы не проект закона о федеральном бюджете на 2004 год. В приложении 20 к нему приведен перечень тех законных норм, действие которых в следующем году приостанавливается. В их числе есть и пункт 5 статьи 213 НК РФ (подп. 47 п. 1 прил. 20), и получается, что вроде никакого противоречия в кодексе не будет. Налог со всех взносов можно не начислять только с 2005 года (если тогда пункт 5 статьи 213 позволят применять), а пока разрешено не облагать лишь 5000 рублей. Но, на наш взгляд, это ограничение незаконно сразу по двум причинам. Первая - статья 5 Налогового кодекса. Ведь по НДФЛ налоговый период - год (ст. 216 НК РФ), значит, изменения следовало опубликовать не позднее 1 декабря 2004 года. Правда, формально пятая статья не нарушена, поскольку она распространяется только на налоговое законодательство - Налоговый кодекс и принятые в соответствии с ним документы (ст. 1 НК РФ). А ту часть статьи 213 НК РФ, по которой не облагаются все пенсионные взносы, запретят применять Законом о федеральном бюджете, который относится к бюджетному законодательству (ст. 2 Бюджетного кодекса РФ), и, следовательно, на него не распространяется Налоговый кодекс. Но поправки, вносимые Законом о бюджете, вообще не могут влиять на налогообложение, поскольку "федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются" Налоговым кодексом. Так сказано в пункте 5 статьи 3 НК РФ, да и Конституционный суд утверждал, что налоги нельзя вводить бюджетными законами (постановление КС РФ от 18 февраля 1997 г. N 3-П), а следовательно, нельзя и менять.
Итак, с 2004 года со всех взносов на пенсионное страхование сотрудников можно не платить НДФЛ. Такую точку зрения придется доказывать судьям, которые тоже могут ошибаться. Поэтому, может быть, судиться придется не раз. Но думаем, что в итоге организация выиграет тяжбу, тем более что есть и другой повод оспорить начисление налога с пенсионных взносов. Это то, что НДФЛ облагаются только суммы, которые получены налогоплательщиком или которыми он может управлять (п. 1 ст. 210 НК РФ). А работодатели зачастую платят "коллективные" взносы, которыми отдельные сотрудники не вправе распоряжаться, и, значит, нельзя говорить о том, что у них появляется доход. Так считают руководители многих предприятий, но не инспекторы, которые начисляют налоги и пытаются взыскать их через суд. Как правило, судьи признают подобные требования неправомерными, но иногда они соглашаются с налоговиками, учитывая, что фирма все-таки платила взносы за физических лиц. Поэтому далеко не все из тех, кто перечисляет страховые платежи, хотят судиться. Однако доказать, что в 2004 году НДФЛ не уплачивается, будет намного проще, чем освободиться от налога в 2003 году.
Прочие изменения
В Законе N 163-ФЗ есть еще три изменения, вносимых статьями 1, 6 и 7, которые мало кого затрагивают. Статья 1 разрешает списать задолженность организаций на 1 января 2001 года по взносам в государственные фонды пенсионного, социального и медицинского страхования, а также в фонд занятости. Кроме того, государство прощает долги по пеням и штрафам, начисленным в эти фонды на 1 января 2001 года, но до сих пор не перечисленным. Правда, в Законе N 163-ФЗ определено, что списываются лишь суммы, которые нельзя взыскать "в силу причин экономического, социального или юридического характера". Но на самом деле это положение закона не нужно, ведь задолженность по внебюджетным взносам взыскивается так же, как и налоги (ст. 9 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ). Срок исковой давности в Налоговом кодексе не определен. Из пункта 1 статьи 11 НК РФ следует, что в этом случае надо применять общий срок, введенный в статье 196 ГК РФ, - три года. Значит, "трехлетние" долги и так следует списать, независимо от Закона N 163-ФЗ и постановления, которое Правительство обязано принять в соответствии с этим законом.
Статьи 6 и 7 Закона N 163-ФЗ заинтересуют министерства и другие федеральные ведомства, создающие фонды финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Суммы, перечисленные в такие фонды, не облагаются налогом на прибыль ни в 2003 году (ст. 7 Закона N 163-ФЗ), ни в 2004 году или позже (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). А если эти фонды сами перечисляли деньги на содержание Российского фонда технологического развития, то могут уменьшить прибыль на все эти отчисления. Раньше же такая сумма, учитываемая при налогообложении, не могла превышать 0,5 процента от доходов налогоплательщика. Это ограничение отменено "задним числом", с 1 января 2002 года, а поскольку такое изменение улучшает положения фонда, то его надо применять. Так что хоть одна норма Закона N 163-ФЗ позволит вернуть налог.