Анализ нового закона показывает, что в нем учтены основные тенденции развития налоговых отношений с учетом сложившейся в настоящее время практики и урегулированы отдельные вопросы, вызывающие разногласия при их применении.
Кроме того, получили развитие многие положения и нормы Налогового кодекса Российской Федерации. В частности, уточнены и дополнены права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов. Исключены права налоговых органов контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам и создавать налоговые посты.
В обязанности налоговых органов дополнительно включено: предоставлять налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам справки о состоянии расчетов с бюджетом, проводить сверку сумм уплаченных в бюджет по заявлению налогоплательщика, выдавать копии решений, принятых в отношении конкретных плательщиков, не только соблюдать, но и обеспечивать сохранение налоговой тайны, руководствоваться разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, законодательно обеспечиваются условия для соблюдения права налогоплательщиков и налоговых агентов на информацию о состоянии их расчетов с бюджетами по данным налогового органа (поскольку в настоящее время представление плательщика по этому вопросу зачастую расходится с пониманием ситуации налоговыми органами). То есть сделан серьезный шаг для более конструктивного взаимодействия налоговых органов и тех лиц, которые осуществляют платежи в бюджетную систему Российской Федерации.
Отдельные налогоплательщики обязаны будут представлять налоговые декларации (расчеты) в налоговые органы только в электронном виде. С 1 января 2007 года такая обязанность возложена на налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых превышает 250 человек.
Плательщики сборов и налоговые агенты приравнены к налогоплательщикам в отношениях с органами МВД России: органы внутренних дел будут нести ответственность за убытки, причиненные неправомерными действиями и решениями их сотрудников в отношении и этих двух категорий лиц, а не только налогоплательщиков (соответствующие дополнения включены в статью 37 НК РФ).
В то же время прослеживаются и иные тенденции. Так, дополнена норма, касающаяся объекта налогообложения. В статью 38 НК РФ, определяющую понятие "объект налогообложения", включен расход как обстоятельство, с которым может быть связано возникновение обязанности по уплате налога. Поскольку Федеральный закон N 137-ФЗ не поясняет, что понимается под расходом, по-видимому, стоит ожидать дальнейшего внесения изменений в Налоговый кодекс.
Достаточно четко прослеживается тенденция к тому, что принудительное взимание штрафов будет производиться в бесспорном порядке, а не преимущественно - в судебном, как это делается в настоящее время. Развиты нормы, регулирующие основания для признания обязанности по уплате налога исполненной. Так, пени будут начисляться также в случае несвоевременной уплаты авансовых платежей. Подробно расписаны обязанности местных администраций и организаций федеральной почтовой связи по перечислению налогов в бюджетную систему. В том числе на них возложена обязанность вести учет принятых денежных средств по каждому налогоплательщику отдельно, представлять в налоговые органы по их запросам документы, подтверждающие прием денежных средств от плательщиков и их перечисление в бюджетную систему и др. (новая редакция ст. 58 НК РФ).
Усиливается ответственность банков за перевод денежных средств клиентов, направляемых на уплату налога, а также за исполнение поручений налоговых органов на перечисление в бюджетную систему налогов, пеней, штрафов.
В статью 76 НК РФ включена дополнительная обязанность банков информирования налогового органа об остатках денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которым приостановлены, - не позднее следующего дня после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.
При проведении контрольных мероприятий налоговые органы будут иметь право запросить в банках справки о наличии счетов, об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций и индивидуальных предпринимателей. Указанную информацию банки должны предоставить в течение 5 дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа (ст. 86 НК РФ).
Серьезные изменения коснулись норм первой части Налогового кодекса РФ, касающихся проведения камеральных и выездных налоговых проверок, рассмотрения возражений налогоплательщика. Фактически проведение камеральной проверки и оформление ее результатов во многом приравнено к проведению и оформлению результатов выездной налоговой проверки (последняя, кстати, может проводиться с нового года в помещении налогового органа в случае отсутствия у проверяемого лица возможности предоставить соответствующие рабочие места для проверяющих).
Акт налоговой проверки теперь должен будет составляться в обязательном порядке и по итогам камеральной проверки, если по результатам ее проведения выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.
Оспаривание решений налогового органа пока может осуществляться по выбору налогоплательщика - либо в вышестоящем налоговом органе, либо сразу в судебном порядке.
Изменения, внесенные Федеральным законом N 137-ФЗ, с
1 января 2009 года исключают возможность судебной защиты до рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. Налогоплательщикам, налоговым агентам придется действовать более оперативно по защите своих интересов, поскольку срок подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган установлен в три месяца со дня получения соответствующего решения. Однако такой же срок реально предусматривает и Арбитражный процессуальный кодекс РФ для судебного обжалования ненормативных актов налоговых органов.
Если учесть, что апелляционная жалоба в налоговом органе будет рассматриваться в срок от одного до полутора месяцев, то налогоплательщикам придется более оперативно готовить свои возражения, чтобы в случае неблагоприятного решения вышестоящего налогового органа успеть защитить свои интересы в судебном порядке, либо прибегнуть к услугам специалистов немедленно по получении решений налоговых органов, тем более, что решение о привлечении к ответственности вступает в силу по истечении 10 дней со дня его принятия, если жалоба в вышестоящий орган не будет направлена в этот срок.
В Налоговый кодекс РФ включена новая статья 93.1, которая узаконила фактически давно сложившую практику истребования документов у контрагентов и иных лиц, которые потенциально могут располагать данными о налогоплательщике. Это не только предоставит налоговым органам значительные полномочия в части сбора информации, но также может вовлечь в проведение налоговой проверки конкретного налогоплательщика неограниченный круг субъектов предпринимательской деятельности.
Необходимо принять во внимание, что с нового года не всегда следование письменным разъяснениям финансовых, налоговых органов по вопросам применения налогового законодательства может быть признано обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения. В новой редакции ст. 111 НК РФ указано: "положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом)". Остается только уточнить, по каким критериям будет оцениваться неполнота и недостоверность информации?
Срок давности привлечения к налоговой ответственности с 2007 года будет приостанавливаться, если лицо, привлекаемое к ответственности, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки (дополнение ст. 113 НК РФ).
Ответственность установлена также за неполную уплату не только налога, как в настоящее время, но и сбора.
Следует также отметить, что претерпел отдельные изменения и дополнения понятийный аппарат кодекса. Так, введены новые понятия - "лицевые счета", "счета Федерального казначейства", "учетная политика для целей налогообложения". Из перечня лиц, относимых к индивидуальным предпринимателям, исключены нотариусы, занимающиеся частной практикой, и адвокаты, учредившие адвокатский кабинет.
Определение физического лица - налогового резидента перенесено из первой части Налогового кодекса в статью 207 второй части, в которой определяется, кто является налогоплательщиком по налогу на доходы физических лиц.
Общая тенденция законодательства такова, что плательщикам налогов и сборов будет предоставляться больше информации о состоянии их расчетов с бюджетами различных уровней. В то же время этот позитивный момент компенсирован повышением ответственности участников налоговых правоотношений.