Начнем с того, что с 1 января 2004 года порядок начисления и уплаты налога на имущество определяется главой 30 НК РФ, в соответствии со ст. 384 которой организации, в состав которых входят обособленные подразделения, выделенные на отдельный баланс, уплачивают налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376 НК РФ в отношении каждого обособленного подразделения.
За обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, начисление налога и расчеты по нему с налоговыми органами осуществляет головной офис организации в бюджет по месту своего расположения. Данное требование подтверждено также письмом департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 19.01.2006 г. N 03060104/07, согласно которому исходя из положений п. 1 статьи 376, п. 3 статьи 382, п. 3 статьи 383 и статьи 386 НК РФ следует, что у организации, имеющей обособленное подразделение, которое не имеет отдельного баланса и имеет только движимое имущество, отсутствует обязанность представлять в налоговый орган по местонахождению этого обособленного подразделения налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию по налогу на имуще-ство, а уплата указанных платежей должна производиться по местонахождению этой организации.
Несколько иной подход налоговых органов к обособленному имуществу организации, которое находится вне местонахождения его обособленных подразделений. Так, в соответствии с письмом департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 25.04.2005 г. N 03060104/211 "организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, которые находятся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог на имущество (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со статьей 376, в отношении каждого объекта недвижимого имущества" (статья 385 НК РФ).
В связи с этим согласно статье 386 НК РФ организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, которые находятся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, обязана по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по местонахождению каждого такого объекта недвижимого имущества налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество и налоговую декларацию по налогу на имущество.
При этом следует обратить внимание, что с 01.01.2004 года объектом налогообложения данным налогом является только стоимость числящихся на балансе организации (в т. ч. ее обособленных подразделений) основных средств.Включаемая ранее в налоговую базу стоимость материалов, затрат и т. п. с 01.01.2004 года из нее исключена.
Таким образом, с 01.01.2004 года состав облагаемой базы по налогу на имущество значительно уменьшился.
Вместе с тем большое значение продолжает иметь своевременное документальное закрепление за обособленными подразделениями передаваемых им основных средств. Ведь ставки налога на имущество устанавливаются субъектами РФ и могут значительно отличаться в различных местностях. Например, ставка налога на имущество в г. Москве составляет 2,2% от налоговой базы, а, например, в Астраханской области - только 1,1%. В результате передача зарегистрированным в г. Москве головным офисом основных средств в обособленное подразделение, расположенное в Астраханской области, приведет к снижению налогового бремени в части налога на имущество организации на 50%. Однако следует предостеречь организации от чрезмерного применения такого способа снижения налогового бремени, т. к. недвижимое имущество и транспортные средства подлежат регистрации в соответствующих территориальных органах, что исключает возможность их передачи в обособленные подразделения для оптимизации налогообложения.
При этом следует четко понимать, где действительно находится амортизируемое имущество в соответствии с данными свидетельств о его государственной регистрации (в части недвижимости) или оперативно-складского учета (в части движимого имущества).
Так, согласно письму департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 07.06.2005 г. N 03060504/156 движимое имущество учитывается в целях начисления налога на имущество там, где оно числится по оперативно-складскому учету и закреплено (при необходимости) за материально ответственным лицом, а недвижимость - по месту ее государственной регистрации.
Достаточно серьезные разногласия в требованиях нормативных документов имеют место при определении порядка расчета налога на имущество обособленного подразделения в случае его создания или ликвидации в текущем налоговом периоде.
Так, cогласно требованиям Налогового кодекса РФ налоговым периодом для открывшихся организаций является промежуток времени со дня их создания до конца года (п. 2 ст. 55 НК РФ). А для фирмы, которая закрылась в течение года, - время с начала года до дня, когда завершилась ликвидация (п. 3 ст. 55 НК РФ). Отсюда следует, что главный налоговый документ предписывает бухгалтерам при расчете налога на имущество делить остаточную стоимость подлежащего обложению имущества обособленного подразделения на фактическое (т. е. меньшее, чем с начала календарного года) количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. Ведь в расчете среднегодовой стоимости имущества участвует именно налоговый период, а не просто количество месяцев в году. Об этом сказано и в Методических рекомендациях по проверке главы 30 кодекса "Налог на имущество организаций" (приложение к приказу МНС России от 19 апреля 2004 г. N СА1421/53дсп).
Однако в соответствии с письмом департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 16.09.2004 г. N 03060104/32 расчет налога на имущество при несовпадении фактического и календарного срока функционирования обособленного подразделения следует исчислять исходя из полного количества месяцев в году, увеличенного на единицу (т. е. делить стоимость облагаемого имущества на 13 месяцев независимо от того, сколько фактически месяцев действует обособленное подразделение). Такой вывод Минфин России обосновывает тем, что глава 30 НК РФ не предусматривает особого порядка расчета налога для имущества, служившего организации неполный год.
Данная позиция Минфина России явно не соответствует требованиям Налогового кодекса РФ и в случае возникновения претензий со стороны налоговых органов не сможет защитить организацию от доначисления налога на имущество. Вместе с тем наличие указанного письма Минфина России при расчете налога на имущество функционирующего неполный год обособленного подразделения исходя из полного количества месяцев в году гарантированно убережет организацию от штрафа, т. к. согласно п. 3 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных распоряжений уполномоченных органов, пусть и не в полной степени соответствующих требованиям действующего законодательства РФ, исключает применение к нему налоговых санкций. Данное положение не относится к начисленным налоговым органом пеням, которые штрафными санкциями не считаются.
И, наконец, следует обратить внимание на применение установленных ст. 381 НК РФ льгот по налогу на имущество в части обособленных подразделений. Указанные льготы установлены как для организации в целом (научные организации, протезно-ортопедические предприятия и т. п.), так и для отдельных их обособленных подразделений (испытательных полигонов и т.п.), а также определенных видов их имущества (жилой фонд, объекты социально-культурной сферы и т. п.). Поэтому льготы по налогу необходимо применять в зависимости от того, для какого объекта они установлены. Например, если льгота установлена для всей организации, она распространяется и на все ее обособленные подразделения. А если льготируется только конкретное имущество, льготу применяет только структурное подразделение организации, где это имущество находится.
Ставки налога на имущество организаций, установленные в отдельных субъектах РФ
Тем, кто желает приобрести сборник "Обособленные подразделения организаций: особенности правового регулирования, бухгалтерского учета и налогообложения", следует перечислить за один экземпляр 77 рублей (включая оплату за пересылку и НДС) по реквизитам: 125993, г. Москва, ЗАО "Библиотечка "РГ", ИНН 7721017444, КПП 772101001, р/с 40702810200000002764 в ОАО АКБ "ЛЕСБАНК", г. Москва, к/с 30101810500000000694, БИК 044579694, код ОКОНХ 87100, код ОКПО 36557391.
В платежке обязательно укажите ваш точный обратный адрес с индексом и название заказываемого сборника: "Обособленные подразделения организаций".