В деле, рассмотренном президиумом ВАС РФ, налоговая инспекция пыталась доказать, что налогоплательщик должен заплатить штраф за несвоевременную уплату НДС за май и июль 2004 года. Но у налогоплательщика имелась переплата за июнь 2004 года. Сам налогоплательщик полагал, что наличие переплаты (размер которой превышал недоимку за эти два месяца) освобождает его от штрафа. Фирма попросила налоговую инспекцию погасить переплатой недоимку по соответствующим месяцам. Однако налоговый орган поступил по-своему: на сумму переплаты был уменьшен долг налогоплательщика за август. Разница в месяцах для фирмы заключалась в том, что срок платежа за август еще не наступил. Следовательно, этот долг мог и подождать. А вот наличие недоимки за май и июль влекло необходимость заплатить штраф.
Строго говоря, конкретные обстоятельства дела свидетельствуют о весьма условной правоте налогоплательщика. Фирма подала уточненные декларации за май и июль, а также декларацию за август 20 сентября - в последний день, когда должен осуществляться платеж налога за август. Сам налог за август при этом уплачен не был. И даже в случае зачета июньской переплаты в счет майской и июльской недоимки уже 21 сентября фирму можно было привлекать к ответственности за неуплату налога за август. Налоговая инспекция, вероятно, сочла, что "от перестановки сумм неуплаты размер штрафа не меняется", и погасила недоимку по той строке, которая оказалась ближе.
Только ведь в общем случае налогоплательщик может иметь время на уплату налога за прошлый месяц, тогда как старые долги, безусловно, влекут угрозу штрафа. Поэтому очередность зачета недоимки имеет для налогоплательщиков принципиальное значение. Но и само государство объективно заинтересовано в том, чтобы в первую очередь погашались более ранние долги: иначе какой-то старый долг может просто "выскочить" за пределы срока исковой давности и окажется для государства потерянным. Статья 78 НК РФ, регламентирующая зачет переплаты в счет недоимки, даже в нынешней редакции не вполне четко определяет, в каком порядке должна погашаться недоимка. Формулировка 2004 года в этом смысле была еще более туманна. Так что ситуация с конкретным налогоплательщиком важна не столько степенью его правоты в споре (с учетом реальной неуплаты налога за август), сколько обнаружившимся в итоге принципом погашения недоимки.
Итак, налогоплательщик увидел в произведенном налоговиками "внеочередном" зачете возможность избежать штрафа, а потому обратился в суд. Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций сочли, что в данной ситуации налогоплательщик прав. Но окружной суд - ФАС Дальневосточного федерального округа - заявил, что выводы нижестоящих судов не соответствуют обстоятельствам дела, а потому выработанная позиция должна быть судами пересмотрена. Решая вопрос повторно, суд первой инстанции пришел к выводу, что права налоговая инспекция, а налогоплательщик заслуживает лишь снижения размера штрафа "с учетом смягчающих ответственность обстоятельств". Такой подход ФАС ДО посчитал правильным.
К счастью для налогоплательщика, с мнением дальневосточных судей не согласился ВАС РФ. Постановлением от 4 сентября 2007 г. N 2808/07 президиум ВАС РФ отменил судебные акты, принятые по делу, и признал решение налоговой инспекции недействительным. В определении о передаче дела в президиум ВАС РФ коллегия судей указала, что зачет переплаты следует производить в погашение недоимки в порядке календарной очередности образования недоимки. Очевидно, именно эта позиция и легла в основу постановления суда. Таким образом, положения статьи 78 НК РФ налоговым органам теперь нужно будет применять с учетом порядка, сформулированного президиумом ВАС РФ.