Высший арбитражный суд РФ определил направление судебной практики в части разрешения споров, связанных с взысканием с проигравшей стороны (налогового органа) расходов налогоплательщика, понесенных им на стадии внесудебного урегулирования налогового спора, предшествующей обращению в суд с соответствующим иском (постановлением от 29.03.2011 г. N 13923/10). Тем самым ВАС РФ прекратил многочисленные судебные споры о том, в каком порядке подлежат взысканию указанные расходы, постановив, что данные расходы вообще не подлежат взысканию в пользу налогоплательщика, поскольку они не являются ни судебными расходами, ни убытками налогоплательщика, а представляют собой расходы, понесенные им в рамках его обычной хозяйственной деятельности.
В соответствии со статьей 35 НК РФ налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей. Кроме того, убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду. Налогоплательщик также имеет право в случае удовлетворения его требований на возмещение судебных издержек, к которым, в частности, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде (статьи 101, 106 АПК РФ).
Иначе говоря, в случае победы в налоговом споре в суде налогоплательщик вправе претендовать на возмещение убытков, причиненных ему налоговыми органами в ходе проведения мероприятий налогового контроля (при наличии таковых), либо на возмещение ему судебных издержек, понесенных им при рассмотрении налогового спора в суде. При этом законом установлен различный порядок взыскания убытков и судебных расходов: взыскание убытков осуществляется путем предъявления самостоятельного иска налогоплательщиком (статьи 15, 16, 1069 ГК РФ), а возмещение судебных издержек производится в разумных пределах при рассмотрении спора, в рамках которого эти расходы были понесены (статья 110 АПК РФ).
На основании указанных выше норм налогоплательщик обратился в суд с иском к РФ о взыскании убытков в виде понесенных им затрат на оплату консультационной услуги аудиторской компании по оценке правомерности принятого налоговым органом решения, признанного впоследствии арбитражным судом по иску налогоплательщика (с учетом правовых доводов, изложенных в заключении аудиторской фирмы) незаконным.
Суд первой инстанции удовлетворил требование налогоплательщика о взыскании убытков, однако суд кассационной инстанции, отменил решение суда. При этом суд кассационной инстанции исходил из того, что понесенные налогоплательщиком расходы на оплату консультационных услуг напрямую связаны с последующей защитой прав общества в судебном порядке в рамках дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, в связи с чем они не могут быть предъявлены к взысканию путем подачи гражданского иска.
Налогоплательщик обратился с надзорной жалобой в ВАС РФ.
При рассмотрении дела Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что данные расходы вообще не могут быть взысканы с РФ, поскольку данные расходы не относятся ни к убыткам налогоплательщика, ни к судебным издержкам. По мнению ВАС РФ, урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе осуществления предпринимательской деятельности, следует рассматривать как элемент обычной хозяйственной деятельности независимо от того, осуществляется оно силами работников самой организации или с привлечением третьих лиц, специализирующихся в определенной области, по гражданско-правовому договору оказания услуг. Такой подход согласуется с правовой позицией ВАС РФ, выраженной им ранее в Постановлении от 09.12.2008 г. N 9131/08, применительно к спорам гражданско-правового характера.
Данный подход ВАС РФ имеет под собой достаточные правовые основания, поскольку расходы, которые налогоплательщик произвел с целью оценки судебной перспективы обжалования принятого в отношении него решения, произведены им до обращения им в суд, однако не является бесспорным. Необходимость несения спорных расходов, несомненно, обусловлена не "доброй волей" налогоплательщика, а проведением государственного контроля в налоговой сфере и принятием неблагоприятного для налогоплательщика правоприменительного решения, которым на него возлагаются определенные финансовые обязательства. То есть данные расходы произведены плательщиком налогов исключительно в рамках инициации судебного спора и в рамках подготовки к нему. При этом полагаем, что расходами, произведенными в рамках обычной хозяйственной деятельности, являются расходы, связанные с обеспечением возможности проведения государственным органом государственного контроля, но никак не расходы, связанные с защитой прав налогоплательщика по результатам контроля, на возмещение которых налогоплательщик претендовать не вправе.
Кроме того, представляется, что вышеуказанный подход, изложенный в Постановлении, касается не только конкретной рассмотренной в нем ситуации; он подлежит применению и в отношении всех других расходов налогоплательщика, понесенных им в связи с досудебным урегулированием налоговых споров. То есть фактически возможность возмещения расходов, понесенных налогоплательщиком для защиты своего нарушенного права, поставлена в настоящее время в зависимость от того, в досудебном или судебном порядке осуществляется такая защита.