В постановлении ФАС Московского округа от 6 июня 2011 г. N КА-А40/5274-11 по делу N А40-56521/10-35-297 признано, что следующие премии, полученные покупателем от поставщиков, не облагаются НДС:
- стимулирующая прогрессивная премия;
- премия за присутствие товаров в магазине.
Указанные премии не облагаются НДС в связи с тем, что не подпадают ни под один из объектов налогообложения, предусмотренных ст. 146 НК РФ, и не связаны с этими объектами в рамках ст. 162 НК РФ. Несмотря на то что налоговый орган, следуя внутриведомственным письмам ФНС, утверждал о наличии некой "соответствующей услуги", суды первой и апелляционной инстанций не усмотрели в премиях никаких услуг, предусматривающих встречное исполнение со стороны покупателя по отношению к поставщику. Кассационная инстанция оставила решения всех судов в силе.
Данное решение лежит в русле правоприменительной практики:
- в постановлении ФАС Московского округа от 21 мая 2009 г. N КА-А40/4338-09 по делу N А40-62610/08-111-315 констатируется, что премии, полученные от поставщика за выполнение объемов закупки в течение отчетного квартала, не являются выручкой от реализации какой-либо услуги, в связи с чем не подлежат включению в налоговую базу по НДС;
- в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 30 апреля 2009 г. по делу N А79-5797/2008 констатируется, что поставщик выплачивал покупателю премии только при выполнении им планов продаж в целях стимулирования дистрибьюторской активности, увеличения объема закупок продукции и количества торговых точек, в которых она реализуется, поддержки рынка сбыта и дальнейшего увеличения объема продаж, поэтому данные премии не подлежат обложению НДС;
- в постановлении ФАС Поволжского округа от 16 июля 2009 г. по делу N А65-21420/2008 также сделан вывод, что премии, получаемые покупателем при выполнении предпринимателем условий договора поставки, не подлежат обложению НДС (при этом суд сослался на письмо Минфина России политики Минфина России от 20.12.2006 N 03-03-04/1/847);
- в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 июля 2009 г. по делу N А13-10612/2008 констатируется, что по дилерскому договору покупатель обязан только реализовывать автомобили на согласованных с поставщиком условиях, а не оказывать какие-либо услуги, в связи чем выплата премий поставщиком не связана с возникновением у покупателя обязанности выполнить для заказчика какие-либо работы или оказать дополнительные услуги в рамках договора;
- в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 4 июня 2010 г. по делу N А26-8794/2009 констатируется, что бонусы, полученные покупателем, не могут быть квалифицированы как плата за оказанные услуги, поскольку неразрывно связаны с обязательствами покупателя по приобретению товаров у поставщиков;
- в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 сентября 2010 г. по делу N А33-20390/2009 приведена развернутая позиция по аналогичному спору:
- суды пришли к выводу, что выплаченные налогоплательщику премии за выполнение условий дистрибьюторского соглашения не связаны со встречным предоставлением со стороны общества каких-либо работ или услуг в рамках соглашения, то есть реализация работ и услуг в данном случае отсутствует;
- суммы полученных премий не связаны с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и не подпадают под реализацию товаров (работ, услуг) в смысле положений статей 39 и 146 НК РФ, поэтому они не подлежат обложению НДС;
- предоставление премии - это предоставление соответствующих сумм, причитающихся дистрибьютору, рассчитанных на основании данных о выполнении условий реализации продукции за прошедшее время; предоставление премий осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет дистрибьютора в размере причитающихся к выплате сумм премии; сумма премии подтверждается актом о выполнении дистрибьютором условий предоставления премий;
- полученные премии за выполнение условий дистрибьюторского соглашения не связаны со встречным предоставлением со стороны налогоплательщика каких-либо работ или услуг в рамках соглашения, то есть реализация в данном случае отсутствует;
- довод налогового органа о том, что премия, полученная дистрибьютором за выполнение определенных условий договора, рассматривается как средства, полученные за услугу по сбыту определенного объема и прочие услуги (оплата по договору о возмездном оказании услуг), которые включаются в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке, основан на ошибочном толковании норм права и отклонен судом, поскольку поставщик выплачивал покупателю премии в целях стимулирования дистрибьюторской активности, увеличения объема закупок продукции, поддержки рынка сбыта и дальнейшего увеличения объема продаж, а данные цели деятельности не являются продвижением товара;
- суммы полученных премий не связаны с реализацией налогоплательщиком определенных услуг и, соответственно, они не подлежат налогообложению НДС.
Несмотря на то что суды и признали, что для покупателя не может являться прецедентным дело ООО "Дирол Кэдберри", по которому в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2009 г. N 11175/09 констатируется, что премии и скидки корректируют налоговую базу по НДС у продавца, в самом ближайшем будущем ситуация может измениться, поскольку на рассмотрении в Государственной Думе находится законопроект N ФЗ 482215-5, предусматривающий внесение поправок в главу 21 НК РФ, в том числе касающихся и изменения цены:
- в п. 3 ст. 168 НК РФ предполагается внесение нормы об оформлении покупателем счёта-фактуры в случае изменения цены в сторону уменьшения;
- ст. 169 НК РФ предполагается дополнением нормы о счетах-фактурах при изменении цены;
- п. 3 ст. 170 НК РФ предполагается дополнить нормой о восстановлении покупателем НДС на разницу между суммой НДС, исчисленной исходя из цены до уменьшения, и суммой НДС после уменьшения;
- соответствующие дополнения планируется внести также в ст. 171 и ст. 172 НК РФ.
Таким образом, после вступления в силу планируемых поправок на будущее решаются проблемы с исчислением НДС у продавцов и налоговыми вычетами у покупателей в случае изменения цен. Однако обращаем внимание на весьма существенный нюанс: в законопроекте речь идет исключительно об изменениях в сторону уменьшения цен!
Никакие "скидки", "бонусы", "премии", "ретроскидки", "ретробонусы" в законопроекте не упоминаются!
Следовательно, для получения соответствующих налоговых последствий продавец и покупатель должны в договорах предусматривать механизм изменения цен, а не вознаграждений, премий и бонусов (которые данными поправками не регламентируются).