До 1 октября 2011 года при продаже на территории РФ имущества, реализуемого по решению суда, в т.ч. и при проведении процедуры банкротства, налоговыми агентами признавались лица, уполномоченные осуществлять реализацию такого имущества (п. 4 ст. 161 НК РФ). Применяя на практике эту норму, при проведении процедуры банкротства арбитражный управляющий признавался налоговым агентом по НДС по всем операциям, связанным с реализацией имущества должника, признанного по решению суда банкротом. Иными словами, он должен был предъявить покупателю НДС, исчисленный по ставке 18%, дополнительно к рыночной стоимости имущества и перечислить налог в бюджет. Например, такое разъяснение содержит письмо Минфина России от 11.06.2009 N 03-07-11/155.
Все, казалось бы, хорошо, поскольку НДС уплачивался в бюджет за счет средств покупателей. Но банки, являясь кредитором, не согласились с таким подходом, поскольку, по их мнению, такие действия арбитражного управляющего нарушают положения Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)". Ведь требование об уплате налога на добавленную стоимость согласно п. 2 ст. 134 закона о банкротстве относится к четвертой очереди текущих требований.
Один из таких споров рассмотрен Президиумом ВАС РФ в постановлении от 21.06.2011 N 439/11. По мнению суда, реализуемое имущество являлось предметом залога и при уплате НДС арбитражным управляющим нарушались права залогового кредитора на получение удовлетворения обеспеченного залогом требования в установленной пропорции, которая определяется исходя из всей вырученной от продажи заложенного имущества суммы на основании п. 2 ст. 138 закона о банкротстве.
С 1 октября 2011 года в ст. 161 НК РФ внесены изменения - введен п. 4.1, согласно которому обязанность налогового агента при реализации на территории РФ имущества должников, признанных банкротами, перенесена с продавцов на покупателей указанного имущества (исключение - физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями). При этом налоговая база определяется налоговым агентом как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога отдельно по каждой операции. Налоговые агенты обязаны исчислить НДС расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Введение указанной нормы, на наш взгляд, не изменяет сложившегося положения. Поскольку по-прежнему будут нарушаться положения закона о банкротстве. Поскольку реализация заложенного имущества в случае банкротства производится на торгах, то важно обратить внимание на ситуацию, когда повторные торги признаны несостоявшимися.
В соответствии с п. 4.1 ст. 138 закона о банкротстве в случае признания несостоявшимися повторных торгов конкурсный кредитор по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника, вправе оставить предмет залога за собой с оценкой его в сумме на десять процентов ниже начальной продажной цены на повторных торгах.
Возникает ли в данной ситуации у банка обязанность по исчислению, удержанию и уплате НДС согласно п. 4.1 ст. 161 НК РФ? Ответ на этот вопрос дала Федеральная налоговая служба в письме от 02.02.2012 N ЕД-4-3/5444@, указав, что передача должником банку предмета залога облагается НДС в общеустановленном порядке у должника - собственника предмета залога.
И, наконец, ситуация, когда залоговое имущество реализуется непосредственно банком. Напомним, согласно п. 5 ст. 170 НК РФ банки вправе включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.
Однако с 1 октября 2011 года п. 2 ст. 170 НК РФ дополнен подпунктом 5, согласно которому банки, применяющие порядок учета налога на добавленную стоимость в соответствии с п. 5 ст. 170 кодекса, суммы НДС по приобретенным товарам, в том числе основным средствам, в дальнейшем реализуемым до начала использования для осуществления банковских операций, сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию, учитывают в стоимости таких товаров. Иными словами, "входной" НДС по залоговому имуществу, которое в дальнейшем банк планирует реализовать, учитывается не просто в расходах банка, а подлежит учету в стоимости имущества.