Статьи Уголовного кодекса РФ, предусматривающие эти преступления, являются бланкетными и отсылают правоприменителя к нормам законодательства о налогах и сборах. Поэтому эффективность противодействия налоговой преступности во многом обусловлена отраслевым регулированием процесса налогообложения. Вместе с тем, как показал анализ следственной практики, оно далеко от совершенства.
Налоговый кодекс РФ рассчитан на добросовестного налогоплательщика. В нем отсутствуют эффективные правовые механизмы противодействия злоупотреблениям гражданскими правами в налоговых правоотношениях. Вследствие этого в практике налогообложения широкое распространение получили откровенно недобросовестные схемы ухода от налогообложения. Они основаны на мнимых и притворных сделках, фиктивных реорганизациях и использовании организаций с ненадлежащей юридической личностью. Такие действия направлены не на порождение надлежащих гражданско-правовых последствий, а исключительно на избежание возникновения налоговой обязанности или уменьшение ее размера. При этом Налоговый кодекс России даже не предусматривает прямой запрет на подобного рода действия.
В настоящее время борьба с такими налоговыми схемами осуществляется на уровне судебных доктрин Высшего арбитражного суда, то есть актов официального толкования закона.
Вместе с тем в соответствии со статьей N 1 Гражданского кодекса России гражданские права могут быть ограничены исключительно на основании федерального закона и только в той мере, в какой это необходимо в целях обеспечения публично-правовых интересов.
К сожалению, акцент в проводимой государственной политике сделан не на совершенствовании закона в этом направлении, то есть на борьбу с причиной рассматриваемого явления, а на борьбу с его следствием. В частности, введена уголовная ответственность за создание фиктивных организаций, ужесточается процедура государственной регистрации юридических лиц и т.д.
В целях создания эффективных правовых механизмов противодействия подобного рода недобросовестным схемам ухода от налогообложения в Следственном комитете РФ разработан проект закона, предусматривающий внесение изменений в ряд законодательных актов. Он основан на передовом мировом опыте противодействия подобного рода схемам ухода от уплаты налогов.
В проекте закона предусматривается введение прямого запрета на злоупотребление гражданским правом в сфере налогообложения, то есть осуществление таких прав исключительно в целях избежать возникновения обязанности по уплате налога либо уменьшить сумму налога. Эти действия будут влечь публично-правовую ответственность, в том числе при установленной в Уголовном кодексе России сумме недоимки, и уголовную.
Тем самым удастся пресечь ставшие уже давно нормой откровенно фиктивные сделки, направленные исключительно на избежание уплаты налогов. Если же сделка или иное действие, направленное на реализацию гражданских прав налогоплательщика, преследовали цель не только снижения налоговой нагрузки, но реальную экономическую цель, то вне зависимости от того, была достигнута эта цель или нет, налоговый орган будет вправе изменить юридическую квалификацию результатов такой сделки или действия для целей налогообложения лишь в том случае, если экономическая выгода преобладала над снижением суммы подлежащих уплате налогов.
В данном случае, как предполагается, публично-правовая ответственность наступать не будет. Однако если при этом цель снижения налоговой нагрузки была доминирующей, налоговый орган будет вправе провести налоговую реконструкцию и изменить юридическую квалификацию ряда хозяйственных операций.
В проекте закона предусматривается введение в Налоговый кодекс России понятия "налоговая оптимизация" и установление границы между налоговой оптимизацией как правомерным видом деятельности по снижению размера налоговой обязанности и уклонением от уплаты налогов. Налоговая оптимизация определяется как снижение суммы подлежащих уплате налогов или сборов любым не запрещенным настоящим кодексом способом. В том числе за счет уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, возврата (зачета) или возмещения суммы налога из бюджета.
В понятийный аппарат Налогового кодекса также вводятся такие понятия, как "фиктивная хозяйственная операция" и "фиктивная организация". Под фиктивной хозяйственной операцией предполагается понимать операцию хозяйственной деятельности, отраженную в первичных документах и (или) регистрах бухгалтерского учета и налоговой отчетности лишь для вида, без намерения ее совершить (притворная хозяйственная операция) либо совершенную с намерением прикрыть другую хозяйственную операцию, которая была совершена фактически (мнимая хозяйственная операция).
Фиктивная организация определяется как юридическое лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской или иной экономической деятельности либо создающее имитацию такой деятельности, созданное и (или) используемое исключительно в целях избежать возникновения обязанности по уплате налога либо уменьшить сумму налога.
Проектом закона предусматривается установление прямого запрета на совершение фиктивных хозяйственных операций, а также на использование в деятельности налогоплательщика фиктивных организаций.
Предусмотрены и корреспондирующие указанным запретам полномочия налоговых органов по применению санкции в случае нарушения налогоплательщиком этих обязанностей. В частности, в случае выявления притворных хозяйственных операций предусмотрено полномочие определить налоговые последствия деятельности налогоплательщика без учета таких хозяйственных операций. При выявлении мнимых хозяйственных операций - определить налоговые последствия деятельности налогоплательщика с учетом фактически совершенных хозяйственных операций. В случае выявления хозяйственных операций налогоплательщика с фиктивной организацией, совершенных с намерением избежать возникновения обязанности по уплате налога либо уменьшить сумму налога, предусмотрена возможность определить налоговые последствия деятельности налогоплательщика без учета результатов деятельности фиктивной организации.
Перечисленные выше налоговые последствия совершения фиктивных хозяйственных операций, а также использования фиктивных организаций, предполагающие изменение их юридической квалификации, смогут применять также и следователи при уголовно-правовой оценке той или иной схемы снижения суммы подлежащих уплате налогов.
Предусматривается дополнение в Кодекс об административных правонарушениях новой статьей19.271, устанавливающее ответственность за создание и (или) использование в деятельности заведомо фиктивного юридического лица.
Предполагается также установление ограничения права лиц, признанных виновными в совершении административного правонарушения, предусмотренного статьей 19.271 Кодекса об административных правонарушениях, а также преступлений, предусмотренных статьями 173.1, 173.2 Уголовного кодекса, на создание новых организаций на определенный срок.
Реализация указанных предложений позволит существенно снизить объем откровенно недобросовестных схем ухода от уплаты налогов, придать процессу налогообложения более цивилизованный вид, приблизить законодательство о налогах и сборах к мировым стандартам противодействия злоупотребления гражданскими правами в области налоговых правоотношений.