Термин "постоянного представительства" является сугубо налоговым и означает постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется предпринимательская деятельность организации на территории другого государства. Создание постоянного представительства означает, что прибыль, относящаяся к такому постоянному представительству, будет облагаться налогом на прибыль (иным аналогичным налогом) на территории иностранного государства. При этом обязанность по уплате налога будет возлагаться на это постоянное представительство.
Когда компания не осуществляет активную деятельность за рубежом (т.е. не создает постоянного представительства), но при этом получает т.н. "пассивные" доходы (дивиденды, роялти, проценты, арендные платежи и т.п.) на территории иностранного государства, налог на прибыль или его аналог будет удерживаться иностранным плательщиком при выплате дохода российскому получателю.
Налог на недвижимость (иные аналогичные налоги), которая принадлежит российскому резиденту, но расположена на территории иностранного государства, он должен уплачивать самостоятельно.
Что касается косвенных налогов (НДС, налог с продаж, акцизы и др.) при экспорте товаров за рубеж, то в большинстве стран такие операции будут освобождены от налогообложения, т.к. государства всегда заинтересованы в увеличении экспорта отечественных товаров. Если же отдельные операции, связанные с реализацией товаров на экспорт, не будут льготироваться, соответствующая сумма косвенного налога будет предъявлена иностранным поставщиком сверх стоимости товара. Обязанность по удержанию налога и его перечислению в бюджет также будет возлагаться на иностранного поставщика.
По общему правилу российские налоговые резиденты должны исчислять налог на прибыль с учетом своего общемирового дохода, т.е. доходов, полученных внутри страны и за ее пределами. При этом, если уплаченный за рубежом налог не будет учтен при исчислении российского налога на прибыль, это приведет к двойному налогообложению соответствующего дохода. В большинстве случаев проблема двойного налогообложения решается с помощью соглашений об избежании двойного налогообложения (СОИДН). Устранение двойного налогообложения достигается либо путем освобождения доходов, полученных резидентом на территории другого государства, либо путем зачета иностранного налога, уплаченного резидентом на территории другого государства. К примеру, налог на прибыль, уплаченный постоянным представительством российской компании на Кипре, будет вычитаться из суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в России.
Сложнее, когда в аналогичной ситуации отсутствует соглашение об избежании двойного налогообложения (СОИДН) или речь идет о косвенных налогах, на которые СОИДН не распространяются.
Наше законодательство содержит открытый перечень расходов, связанных с производством и реализацией, которые могут быть учтены при исчислении налога на прибыль. При этом закрытый перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, не содержит указания о невозможности учета расходов на уплату иностранных налогов. Поэтому иностранный налог, уплаченный российской организацией за рубежом, может быть учтен в качестве расхода при исчислении налога на прибыль, при условии, что такой расход соответствует базовым принципам признания расходов: является экономически обоснованным и документально подтвержденным. Аналогичную позицию высказывает и Минфин (письма от 14.04.2014 N 03-03-06/1/16791, от 23.10.2013 N 03-03-06/1/44308, от 04.10.2013 N 03-03-06/2/41278).
Применительно к налогу на прибыль в отличие от зачета налога по СОИДН учет в расходах суммы иностранного налога полностью не решает вопрос двойного налогообложения одного и того же дохода. Экономически в более выгодном положении оказывается российская организация, которая вправе зачесть иностранный налог на прибыль при исчислении российского налога.
Большинство российских СОИДН ограничивает предельный размер иностранного налога на прибыль, который может быть зачтен против налога, подлежащего уплате в России, суммой российского налога на прибыль, исчисленного с соответствующего дохода.
Если СОИДН отсутствует или не распространяется на налог, уплаченный за рубежом (косвенные налоги), вся сумма уплаченного налога может быть учтена в составе расходов российской организации.
Если зарубежный налог уплачен по ошибке - из-за неверной трактовки иностранного законодательства или ошибочного применения положений СОИДН, неправомерно удержан налоговым агентом - российская организация не может зачесть налог в РФ. СОИДН распространяется только на те случаи, когда иностранный налог на прибыль уплачен в соответствии с национальным законодательством договаривающегося государства. В случае ошибочной уплаты налога российской организации нужно обратиться в налоговый орган иностранного государства за возвратом излишне уплаченного (удержанного налоговым агентом) налога (письма Минфина от 14.10.2014 N 03-08-05/51595, от 29.09.2014 N 03-08-05/48669, от 06.08.2013 N 03-03-06/1/31571). Что касается случаев, когда СОИДН отсутствует или не распространяется на конкретный вид налога, то ошибочная уплата налога будет противоречить базовому принципу учета расходов - его экономической обоснованности.
Процедура зачета уплаченного за рубежом налога не вызывает большого количества судебных споров. Чаще всего налоговые органы предъявляют формальные претензии по документам, которыми подтверждается уплата налогов в иностранном государстве (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2014 по делу N А56-63237/2013, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.10.2006 N Ф04-6935/2006(27577-А81-37) по делу N А81-374/06), либо не принимают такие расходы, полагая, что это не соответствует положениям Налогового кодекса (постановление ФАС Московского округа от 29.05.2012 по делу N А40-112211/11-90-466, постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2009 по делу N А56-4991/2009). Однако суды в большинстве случаев занимают позицию налогоплательщика по таким спорам.