Поделиться
Кроме того, с 2015 года из главы 25 НК РФ исчезнет понятие суммовых разниц, возникавших по договорам, цена которых выражена в условных единицах. Отменяется и сама указанная формулировка. В других статьях НК РФ она будет использоваться уже как однопорядковая с формулировкой "выражена в иностранной валюте". В связи с этим и в главе 21 НК РФ понятие "суммовые разницы" более не используется.
С этой даты, как и в бухгалтерском учете (Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"), в главе 25 НК РФ существуют только договоры, цена которых выражена в иностранной валюте. При этом таковой является и цена, ранее считавшаяся выраженной в условных единицах. А вот рассчитываться по договорам, выраженным в иностранной валюте, можно как в иностранной валюте, так и в рублях. Облегчает понимание этой ситуации разделение валюты долга и валюты платежа. Валюта долга и по договорам в иностранной валюте, и по договорам в условных единицах одна и та же - иностранная валюта, а валюта платежа разная.
Соответственно разницы, возникающие по договорам, выраженным в иностранной валюте, независимо от валюты расчетов по ним называются тоже одинаково - курсовые, и моменты возникновения у них тоже уравнялись. Если раньше суммовые разницы возникали в налоговом учете только при завершении расчетов по договорам в условных единицах, то теперь они, называясь курсовыми, возникают также и на конец каждого месяца (закон N 81-ФЗ одновременно сдвинул дату признания курсовых разниц с конца отчетного периода на конец каждого месяца).
Это позволило снять долго считавшуюся дискуссионной проблему возникновения суммовых разниц при авансах. Формулировки НК РФ в этой части были неоднозначны, и регулирующие органы тоже далеко не сразу пришли по этому вопросу к единому мнению. А вот в отношении курсовых разниц с 2010 года в НК РФ было четко установлено, что при авансах они не возникают.
В то же время небольшое различие между видами курсовых разниц, возникающих по договорам, выраженным в иностранной валюте, осталось в зависимости от валюты платежа. При расчете по этим договорам в иностранной валюте разницы исчисляются только по курсу ЦБ РФ, а при расчетах в рублях могут исчисляться и по курсу, установленному сторонами. Например, по курсу ЦБ РФ + 2%. В бухгалтерском учете такая ситуация возможна в отношении всех курсовых разниц независимо от того, в какой валюте - российской или иностранной - производится расчет по договорам, цена которых выражена в иностранной валюте.
В части применения новых норм во времени в Законе N 81-ФЗ использован подход, который можно назвать "принципом отгрузки": разницы, возникающие по договорам в условных единицах, заключенным до 2015 года, считаются суммовыми и признаются в порядке, установленном для них до 2015 года.
Изменения затрагивают наибольшее число налогоплательщиков, особенно когда в условиях нестабильности курса рубля возрастает количество договоров, заключаемых в условных единицах. Так что можно рассматривать это как своеобразную небольшую компенсацию неудобств, связанных с этой нестабильностью. Но, кроме некоторого облегчения техники ведения налогового учета, выраженных налоговых последствий эти изменения не имеют, поскольку чаще возникающие разницы могут быть как отрицательными, так и положительными, что зависит исключительно от направления движения курса валют, устанавливаемого ЦБ РФ.
До сих пор единственным видом безвозмездно полученного имущества, стоимость которого можно было без судебного спора с налоговым органом учесть в расходах, были основные средства. И дело было не в отсутствии в других случаях затрат на приобретение (в этом отношении все виды безвозмездно полученного имущества равны), а в том, что про безвозмездно полученные основные средства было указано, как определяется их первоначальная, то есть амортизируемая для целей налогообложения, стоимость, а про материально-производственные запасы, товары, ценные бумаги, имущественные права указано не было, как определять их стоимость для целей расходов, если они получены безвозмездно.
Для целей же доходов эта стоимость всегда и у всех видов безвозмездно полученного имущества существовала, в большинстве случаев была равна его рыночной стоимости, с которой следовало уплачивать налог на прибыль. В бухгалтерском учете такого неравноправия не существовало: та рыночная стоимость, в размер которой любое безвозмездно полученное имущество признается доходом, списывается затем и на расходы.
С 2015 года это различие между бухгалтерским и налоговым учетом в значительной мере ликвидируется. Согласно новой редакции пункта 2 статьи 254 НК РФ стоимость имущества, полученного безвозмездно, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном в пункте 8 статьи 250 НК РФ. То есть как его рыночная стоимость, с которой уплачивается налог на прибыль.
Отметим в связи с этим два момента. Во-первых, хотя в приведенной формулировке говорится об имуществе как таковом, к которому относятся и ценные бумаги, тем не менее о безвозмездно полученных ценных бумагах с 2015 года в статье 329 НК РФ года будет отдельная норма, согласно которой, если ценная бумага получена налогоплательщиком безвозмездно либо выявлена в результате инвентаризации, ее стоимость для целей налогового учета, в том числе в случае последующей реализации (выбытия), определяется исходя из рыночной (расчетной) стоимости, определяемой в соответствии со статьей 280 НК РФ. Необходимость этого обусловлена тем, что рыночная стоимость ценных бумаг определяется по особым специальным правилам, отличающимся от правил, установленных для иных видов имущества.
Во-вторых, по-прежнему остается не установленным порядок определения стоимости безвозмездно полученных имущественных прав, так как для целей налогообложения имущественные права не считаются имуществом. Следовательно, при продаже (уступке) или ином выбытии безвозмездно полученных имущественных прав (долей в ООО, прав требования) их стоимость, с которой был уплачен налог на прибыль, не может быть признана в расходах.
Изменения, безусловно, положительны для налогоплательщиков, и не только с точки зрения облегчения техники налогового учета. Они являются серьезной содержательной жертвой со стороны бюджета, так как ведут к увеличению объема признаваемых для целей налогообложения расходов. Но поскольку не так уж часто коммерческие организации получают что-либо безвозмездно, то количественные потери бюджета, по-видимому, невелики.