Статья 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" установливает обязательное применение контрольно-кассовой техники всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. При этом организация или индивидуальный предприниматель в момент оплаты должен выдать покупателю (клиенту) отпечатанный контрольно-кассовой техникой кассовый чек (ст. 5 Федерального закона N 54-ФЗ).
Одной из проблем применения указанных норм является необходимость использования контрольно-кассовой техники в момент получения предварительной оплаты.
Причиной спора послужило определение понятия "наличные денежные расчеты". Согласно статье 1 Федерального закона N 54-ФЗ под наличными денежными расчетами понимаются произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги.
Именно совокупность приведенных норм дает основание организациям не применять контрольно-кассовую технику в момент внесения предварительной оплаты за еще непроданные товары, невыполненные работы или неоказанные услуги. Поэтому при осуществлении предварительной оплаты клиенту, как правило, выдается корешок приходного кассового ордера, а после оказания услуги или выполнения работы пробивается кассовый чек.
Но налоговые органы не согласны с таким подходом и настаивают на обязательности применения контрольно-кассовой техники в момент получения оплаты вне зависимости от факта продажи товара, выполнения работ, оказания услуг. И, как следствие, применяют меры административной ответственности к организациями, индивидуальным предпринимателям, предусмотренные ст. 14.5 КоАП РФ. Данной статьей предусмотрена ответственность за продажу товаров, выполнение работ либо оказание услуг без применения контрольно-кассовых машин. Такое нарушение влечет за собой наложение административного штрафа на граждан в размере от пятнадцати до двадцати минимальных размеров оплаты труда; на должностных лиц - от тридцати до сорока МРОТ; на юридических лиц - от трехсот до четырехсот МРОТ.
Следует отметить, что эта проблема существовала и ранее - в период действия Закона РФ от 18.06.1993 N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением". Статьей 2 указанного документа в обязанность организации была вменена выдача покупателю (клиенту) вместе с покупкой (после оказания услуги) отпечатанного контрольно-кассовой машиной чека за покупку (услугу), подтверждающего исполнение обязательств по договору купли-продажи (оказания услуги) между покупателем (клиентом) и соответствующим предприятием.
Таким образом, проблема применения кассовой техники при авансовых платежах обсуждается давно, но до последнего времени так и не находила единообразного урегулирования в судебной практике.
Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 06.09.2004 N Ф09-3649/04-АК указала, что у организации не имелось обязанности по применению контрольно-кассовой машины до полной оплаты клиентом стоимости товара, то есть до исполнения обязательств по договору купли-продажи.
Не поддержала позицию налогового органа и ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 16.11.2004 по делу N А33-13508/04-С6-Ф02-4754/04-С1. Суд, сославшись на Правила оказания услуг общественного питания, утвержденных Правительством РФ от 15.08.1997 N 1036, отметил, что контрольно-кассовый чек либо иной документ строгой отчетности должен выдаваться исполнителем после окончательного расчета за оказанные услуги.
Аналогичную позицию заняла и ФАС Центрального округа в постановлении от 16.03.2004 по делу N А68-АП-329/14-03. Расчеты за предоставленные компьютерным клубом услуги производились через контрольно-кассовую машину с выдачей чека клиенту в момент окончательного расчета - по фактически затраченному времени пользования компьютером. Суд указал: "Факт неприменения контрольно-кассовых машин при получении денежных средств в качестве залога (аванса) не образует состава вмененного заявителю правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена ст. 14.5 КоАП РФ, при наличии факта осуществления денежных расчетов за оказанную услугу без применения контрольно-кассовых машин".
Но не все суды поддерживают налогоплательщика в схожей ситуации.
ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 16.12.2004 N А56-22344/04 пришла к выводу, что ст. 14.5 КоАП РФ обязывает применять ККТ при осуществлении денежных расчетов, но не ставит эту обязанность в зависимость от факта оказания услуги. По смыслу названной нормы и Федерального закона N 54-ФЗ денежные расчеты могут быть произведены как после оказания услуги, так и до этого.
В постановлении от 25.08.2004 N Ф09-3435/04-АК ФАС Уральского округа отметила, что получение денежных средств, в том числе в качестве аванса, предварительной оплаты по договору на выполнение заказа является осуществлением наличных денежных расчетов и в силу требований закона должно производиться с обязательным применением контрольно-кассовой техники. Иное толкование оснований и условий обязательности применения контрольно-кассовой техники статья 2 Федерального закона N 54-ФЗ исключает. Такое же решение вынесла ФАС Уральского округа в постановлении от 28.12.2005 по делу N Ф09-5930/05-С7. Дополнительно суд отметил, что в случае если после внесения предоплаты услуга не оказана, возможен возврат соответствующей суммы из кассы организации.
И, наконец, по этому спорному вопросу высказал свою позицию Высший арбитражный суд РФ.
Основанием послужил спор между туристской фирмой и налоговым органом. Туристская фирма при продаже тура в Египет приняла деньги в сумме 5000 рублей и выписала приходный кассовый ордер. Налоговый орган привлек организацию к административной ответственности. При это основанием явилась ст. 5 Федерального закона N 54-ФЗ, согласно которой обязанностью организации является выдача кассового чека в момент оплаты, независимо от оказания услуги (продажи), товара и фактической передачи товара.
Все судебные инстанции поддержали турфирму, признав, что в действиях организации отсутствует состав административного правонарушения и ответственность к ней применена незаконно. ФАС Московского округа в постановлении от 25.07.2005 N КА-А40/6643-5 отклонила ссылку налогового органа на ст. 5 Федерального закона N 54-ФЗ как неосновательную и указал, что закон связывает обязанность по применению ККТ и выдаче чека с фактом получения денег в оплату проданного товара, выполненной работы или оказанной услуги. Получение предоплаты не влекло за собой передачи туристической путевки и не требовало применения ККТ.
ВАС РФ не согласился с выводами судебных инстанций и признал их необоснованными. По мнению ВАС РФ, Федеральный закон N 54-ФЗ не освобождает организации и индивидуальных предпринимателей от применения контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов в случае оплаты товара (работ, услуг) до их предоставления покупателю. Исходя из смысла ст. 14.5 КоАП РФ во взаимосвязи со ст. 5 Федерального закона N 54-ФЗ административная ответственность за неприменение контрольно-кассовой техники наступает с момента оплаты товара (работ, услуг) наличными денежными средствами или расчета с использованием платежных карт. Такое решение принял Президиум ВАС РФ в постановлении от 21.03.2006 N 13854/05.