Новости

04.09.2007 03:00
Рубрика: Экономика

Налог обратной силы

С 1 января 2008 года вступают в силу законы, действие которых распространяется на 2007 год

Фраза "хотели как лучше" может быть использована в качестве эпиграфа едва ли не ко всем российским законам. Что же касается Налогового кодекса РФ, то в нем такой эпиграф можно ставить даже перед отдельными статьями. Например, предусмотрели депутаты в статье 5 НК РФ, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее следующего налогового периода. Цель вроде благая: дать налогоплательщикам время подготовиться к изменению законодательства, которое может ухудшить их положение. А если законодательство улучшает положение налогоплательщиков? Почему бы такому акту не вступить в силу сразу?

Непосредственно законом такого вступления не предусмотрено (хотя и имеется не вполне четкая формулировка общего характера, допускающая какие-то абстрактные варианты). Зато кодекс предполагает возможность обратной силы закона, если закон принимается в интересах налогоплательщика. Тоже благая идея. Казалось бы, такое количество благих идей должно идти налогоплательщику на пользу. Но в сочетании эти "благие" нормы закона (обратная сила и вступление в силу со следующего периода) порождают фантасмагорическую картину: можно установить правило, которое на текущий момент одновременно и действует, и не действует.

То есть сейчас правило как бы еще не применяется. Но после 1 января следующего года окажется, что данное правило и сегодня тоже действовало!

Один из примеров одновременного "действия - недействия" норм демонстрирует Федеральный закон 85-ФЗ от 17 мая 2007 г., вступающий в силу с 1 января 2008 г. По отдельным положениям законом установлена обратная сила - эти положения "распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.". Получается, что такое положение 1 сентября еще не будет действовать, поскольку закон в силу не вступил. А после вступления закона в силу выяснится, что по состоянию на 1 сентября данное положение действовало уже целых восемь месяцев!

Аналогичный порядок предусматривал федеральный закон N 276-ФЗ от 30 декабря 2006 г. Первоначальная редакция гласила, что одно из положений закона вступает в силу с 1 января 2008 г., но его действие распространяется на период с 1 января 2007 г. В июле вступление этой нормы в силу чуть приблизили, перенеся дату с 1 января 2008 г. на 1 сентября 2007 г., но принцип "действие - недействие" при этом остался.

В результате у налогоплательщиков возникают резонные вопросы: налоги-то исчислять как; налоговую декларацию заполнять каким образом? Исходя из того, что закон уже действует или как будто он еще не действует?

Чиновники на такие вопросы четкого ответа не дают, поскольку, похоже, сами не решили, как правильно поступать. Письмо Минфина России от 28.03.2007 г. N 03-03-06/4/29 (касающееся закона 276-ФЗ) говорило, что надо дождаться 1 января 2008 г., а уже затем учитывать новые правила при составлении налоговой декларации за 2007 г. А вот в письме от 5 июня 2007 г. N 03-11-04/2/159 Минфин России соглашается с тем, что нормы закона 85-ФЗ, которым придана обратная сила, действуют уже с 1 января 2007 г. (Сам закон 85-ФЗ запутал сотрудников минфина настолько, что к письму N 03-11-04/2/159 было дополнительно издано письмо от 1 августа 2007 г. N 03-11-04/2/195, сообщающее, что в первом письме допущена ошибка. Однако при этом действие норм с 1 января 2007 г. не ставится под сомнение и во втором письме.)

Комментируя изменения закона в неофициальном порядке, минфиновские чиновники советуют учесть новые правила только при составлении декларации за год, не трогая те цифры, за которые налогоплательщик отчитывался в течение года. Но, во-первых, налогоплательщик зачастую заинтересован в том, чтобы уменьшение начисленного налога отражалось в соответствующем квартале года (при просрочке уплаты именно с данной величины исчисляется пеня). А во-вторых, изменения касаются и НДС, по которому декларации представляются ежемесячно или ежеквартально. Поэтому уточненные декларации налогоплательщику, решившему дождаться следующего 1 января, придется составить.

Курьезом ситуация выглядит только для тех, кого изменение норм непосредственно не затрагивает. Например, для чиновников. Когда же налогоплательщик осознает, что налоговую декларацию, составленную по "старым" (то есть формально пока что действующим) правилам, придется менять, ему совсем не смешно. Если человек, заполняя декларацию, отчетливо понимает, что занимается сизифовым трудом и что всю работу надо будет переделать по истечении года, сам собой появляется вопрос: "Кому это было надо?"

Впрочем, налогоплательщик может рискнуть и составлять декларацию по новым правилам сразу, не дожидаясь наступления нового года. Риск в данном случае заключается в возможности того, что законодатель "передумает" и за оставшееся до 1 января время отменит распространение норм на текущий год. Вариант вовсе не выглядит абсурдным, если вспомнить, что когда-то депутаты умудрились подставить подобным образом даже Конституционный суд РФ. Несколько лет назад было объявлено о внесении изменений в Налоговый кодекс - с отсрочкой вступления в силу таких изменений. Планировалось, что с 2005 г. в статье 13 НК РФ появится новый вид сбора - таможенная пошлина. И вот Конституционный суд РФ, поверив законодателю, в определении от 15 декабря 2000 г. N 294-О заявил, что "таможенная пошлина является одним из федеральных сборов (пункт 10 статьи 13 Налогового кодекса Российской Федерации)". А законодатель передумал и еще до того, как новая редакция статьи 13 вступила в силу, исключил таможенную пошлину из числа федеральных сборов. В итоге таможенной пошлины в НК РФ не оказалось, а правовая позиция Конституционного суда существует как бы сама по себе - без привязки к действующему законодательству.

Поэтому окончательность любого еще не вступившего в силу решения законодателей находится под вопросом. Но если предположить, что своего мнения относительно положений закона 85-ФЗ депутаты не изменят, то в пользу немедленного применения новых правил существуют два аргумента. Первый - "житейский". Очевидно, что налоговый инспектор не заинтересован в двойной работе не меньше налогоплательщика. И в принятии уточненной налоговой декларации у налогового органа нет ни малейшего интереса. Соответственно, налоговому органу тоже проще исходить из того, что новые нормы уже действуют.

Второй аргумент касается практического разрешения потенциального конфликта. Если даже спор налогоплательщика с налоговой инспекцией станет принципиальным и дело дойдет до суда, в ходе судебного разбирательства выяснится, что уже наступил новый год, а потому спорная норма давным-давно действует, так что налогоплательщик, безусловно, прав, а налоговики должны за рассмотрение дела в суде заплатить госпошлину.

Получается, что для налогоплательщика проще не заморачиваться с датами, а исходить из того, что закон в обновленном виде действует прямо сейчас. Тем не менее введение нормы с даты "завтра, но со вчерашнего дня" порождает вопрос правового характера. Поскольку формально закон еще не действует, то не действует и норма об обратной силе. Если судебное разбирательство происходит до вступления закона в силу, суд вполне может исходить из того, что на данный момент такой нормы не существует (опять же, памятуя об определении КС РФ). Гипотетически можно предположить, что спор между налогоплательщиком и налоговым органом возникает в начале года, а все судебные инстанции успевают признать, что налогоплательщик не прав, до вступления закона в силу. В таком случае и после вступления закона в силу налогоплательщик не сможет получить судебную защиту, если вдруг налоговый орган по какой-то причине не захочет принять уточненную декларацию. Ведь окажется, что спор между данными лицами о данном предмете и по данным основаниям суд уже рассматривал. Следовательно, заявление налогоплательщика будет оставлено судом без рассмотрения. Единственное, что в такой ситуации могло бы помочь налогоплательщику, - вновь открывшиеся обстоятельства, то есть что-то, что не было и не могло быть известно на момент рассмотрения дела. Но дата вступления закона в силу явно не подпадает под такое определение. Таким образом, хотя и гипотетически, но возможна ситуация, в которой лицо окажется лишено правовой защиты.

В принципе все, что требуется от законодателя, это изменить текст статьи 5 НК РФ, предусмотрев улучшение положения налогоплательщика в качестве случая, когда закон может вступать в силу ранее начала следующего периода. И затем следовать этой норме, исключив из законотворческой практики подход "завтра, но со вчерашнего дня".

Экономика Финансы Налоги Бизнес - Главное