- Региональное отделение Российского общественного благотворительного фонда ветеранов (пенсионеров) войны, труда и Вооруженных сил создано для поддержки малоимущего населения. Выполняя свою уставную функцию, фонд оказывает благотворительную помощь остронуждающимся ветеранам. Должны ли указанные суммы облагаться налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом?
- В соответствии с п. 8 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах) зарегистрированными в установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями).
Согласно Федеральному закону от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" благотворительная помощь осуществляется в целях социальной поддержки и защиты граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы, а также оказание помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам и т.д.
Для применения нормы, установленной п. 8 ст. 217 НК РФ, необходимо выполнение следующих условий:
- оказывающий материальную помощь благотворительный фонд зарегистрирован в установленном порядке;
- физические лица - получатели материальной помощи не состоят с благотворительным фондом в трудовых отношениях;
- материальная помощь оказывается не более одного раза за налоговый период (в противном случае она не может рассматриваться в качестве единовременной).
В случае получения налогоплательщиками доходов, полностью освобождаемых от налогообложения в соответствии со ст. 217 НК РФ, в том числе в виде единовременной материальной благотворительной помощи, эти доходы при заполнении налоговой отчетности по формам N 1-НДФЛ (налоговая карточка) и N 2-НДФЛ (справка о доходах физического лица) не учитываются (письмо Минфина России от 04.04.2007 N 03-04-06-01/109).
Поскольку материальная помощь, освобождаемая от обложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 8 ст. 217 НК РФ, может быть оказана только тем физическим лицам, которые не состоят с благотворительным фондом в трудовых отношениях, в рассматриваемом случае не возникает и объект обложения ЕСН. Это следует из прямого прочтения п. 1 ст. 236 НК РФ, согласно которому признаются объектом обложения ЕСН выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
- Областная организация Всероссийской общественной организации ветеранов (пенсионеров) войны, труда, Вооруженных сил и правоохранительных органов никем не финансируется. Выплаты материальной помощи производятся только при наличии спонсорских поступлений.
Должна ли организация с указанных выплат уплачивать единый социальный налог?
- В соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ доходы, не превышающие за налоговый период 4000 руб., полученные в виде:
- стоимости подарков, полученных налогоплательщиками от организаций;
- материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;
- материальной помощи, оказываемой инвалидам общественными организациями инвалидов.
В соответствии с п. 33 ст. 217 НК РФ освобождается от обложения налогом на доходы физических лиц помощь (в денежной и натуральной формах), а также подарки, которые получены ветеранами Великой Отечественной войны, инвалидами Великой Оте чественной войны, вдовами военнослужащих, погибших в период войны с Финляндией, Великой Отечественной войны, войны с Японией, вдовами умерших инвалидов Великой Отечественной войны и бывшими узниками нацистских концлагерей, тюрем и гетто, а также бывшими несовершеннолетними узниками концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период Второй мировой войны, в части, не превышающей 10 000 рублей за налоговый период.
Указанные выше выплаты не признаются объектом обложения ЕСН, если физические лица - получатели не состоят с благотворительным фондом в трудовых отношениях (п. 1 ст. 236 НК РФ).
Если же благотворительный фонд оказывает материальную помощь или делает подарки своим работникам (лицам, с которыми фонд заключил трудовые договоры), то возникает неоднозначная ситуация.
Официальная точка зрения: если организация не является плательщиком налога на прибыль, то она не имеет права применять положения п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которым не признаются объектом обложения ЕСН любые выплаты, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. В связи с этим указанная организация не начисляет ЕСН только на те выплаты, произведенные в пользу своих работников, которые прямо перечислены в ст. 238 НК РФ. В подп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ упомянуты только суммы единовременной материальной помощи, оказываемой организацией-налогоплательщиком:
- физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;
- работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи.
Из вышесказанного делается вывод о том, что суммы материальной помощи (а также стоимость подарков), оказанной работникам организацией, не являющейся плательщиком налога на прибыль, подлежит обложению ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование. При этом делается упор на прямое толкование абзаца 2 п. 1 ст. 237 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).
Неофициальная точка зрения (может быть использована в качестве аргументов при разрешении возникшей проблемы в судебном порядке).
Согласно п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.
Очевидно, что налоговая база может быть равна объекту налогообложения или быть меньше, чем объект. Но никогда налоговая база не может быть больше объекта налогообложения. Другими словами, в налоговую базу не могут входить выплаты, не признаваемые объектом налогообложения.
Объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.
Заметим, во-первых, что прочтение словосочетания "выплаты и иные вознаграждения" по правилам русского языка позволяет сделать вывод о том, что в п. 1 ст. 236 НК РФ речь идет не о любых выплатах в пользу работников, а только о тех из них, которые могут рассматриваться в качестве вознаграждения за труд (иначе рассматриваемая норма будет звучать так же неграмотно, как и фраза "колбаса и иные овощи"). Поэтому ни материальная помощь, ни подарки не могут рассматриваться в качестве вознаграждения за труд. Указанные выплаты носят социальный характер и, как правило, в трудовых договорах вообще не упоминаются.
Следовательно, ни материальная помощь, ни подарки работникам не являются объектом обложения ЕСН и не могут входить в налоговую базу.
Положения абзаца 2 п. 1 ст. 237 НК РФ входят в противоречие с п. 1 ст. 236 НК РФ. В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Во-вторых, начисление ЕСН, а следовательно, и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на выплаты в виде материальной помощи и подарков ведет к нарушению основополагающего принципа пенсионного страхования: трудовая пенсия должна быть заработана. Размер трудовой пенсии не может возрастать по мере того, как работодатель делает подарки своему работнику. На аналогичные выплаты, произведенные в пользу работников организаций, являющихся плательщиками налога на прибыль, ни ЕСН, ни страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются. Почему же работники иных организаций должны оказываться в более благоприятных (с точки зрения размера пенсионных накоплений работника) условиях?