Можно ли разрешить налоговый спор до суда, если не совпадают официальные позиции ВАС РФ, Минфина России и ФНС?
Для ответа на поставленный вопрос определимся со статусом писем Минфина России, а вернее, писем, подписанных, как правило, директором Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России и его заместителями.
В письме заместителя министра финансов России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 была разъяснена позиция по применению ст. 34.2 НК РФ, согласно которой (со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 16 января 2007 г. N 12547/06) было признано, что письма Минфина России не отвечают критериям нормативного правового акта, а потому не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц: такие письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками и налоговыми агентами. Примечателен один пассаж данного письма: "Опубликованные письменные разъяснения, предоставленные Минфином России, должны восприниматься субъектами налоговых правоотношений наряду с иными публикациями специалистов в этой области".
Таким образом, письма Минфина России - это только личное мнение сотрудников аппарата, что, кстати, подчеркивается во всех письмах.
Однако зачастую мнение сотрудников Минфина России, выраженное в письмах, противоречит трактовке норм НК РФ, данной арбитражными судами. Это можно проиллюстрировать на примере.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. N 11144/07 констатируется, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле ст. 162 НК РФ, поэтому обложению НДС не подлежат.
Вопреки этому, в письме департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 11 сентября 2009 г. N 03-07-11/222 утверждается обратное: "Суммы денежных средств, полученных налогоплательщиком от покупателей товаров (работ, услуг) на основании решения арбитражного суда за нарушение договорных обязательств в виде процентов за пользование чужими денежными средствами, следует относить к суммам, связанным с оплатой этих товаров (работ, услуг). Поэтому указанные суммы подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость".
Как же в указанном контексте следует воспринимать письма Минфина России?
На этот вопрос дал ответ сам Минфин России в письме от 27 мая 2009 г. N 03-02-08/43, указав, что такие письма носят информационно-разъяснительный характер, в них выражается позиция Минфина России по конкретным или общим вопросам, содержащимся в индивидуальных или коллективных обращениях налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов.
Вместе с тем в арбитражной практике случается, что именно ненормативные письма Минфина России, размещенные в базах данных, являются решающим аргументом при разрешении налогового спора в пользу налогоплательщика. Например, в Определении ВАС РФ от 15 июня 2009 г. N ВАС-7202/09 оставлено в силе решение суда в пользу налогоплательщика: "При рассмотрении спора суды первой и кассационной инстанций, исследовав и оценив представленные доказательства, установив, что при исчислении налога на добавленную стоимость общество руководствовалось разъяснениями Министерства финансов РФ по вопросу применения подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, опубликованных в общераспространенной информационной системе "Кодекс", сделали вывод о том, что у инспекции в силу пункта 8 статьи 75 и пункта 3 статьи 111 НК РФ отсутствуют основания для начисления пени и привлечения общества к налоговой ответственности".
Таким образом, можно констатировать:
- если письма Минфина России противоречат арбитражной практике, то суды их игнорируют;
- если же письма Минфина России не противоречат логике НК РФ, суды принимают их в качестве аргумента при налоговом споре.
А если письма Минфина России противоречат друг другу, то тогда суд применяет п. 7 ст. 3 НК РФ и толкует все противоречия в пользу налогоплательщика.
Так, в постановлении ФАС Московского округа от 3 июня 2009 г. N КА-А40/4667-09 по делу N А40-58242/08-20-265 по спорному вопросу амортизации фигурировали:
- со стороны налогоплательщика - письма Минфина России от 4 августа 2006 г. N 03-03-04/1/619, от 13 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/233, от 16 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/246;
- со стороны налогового органа - письма Минфина России от 2 марта 2007 г. N 03-03-06/1/146 и от 13 марта 2006 г. N 03-03-04/1/219.
Суд, констатировав отсутствие единообразия в толковании Минфином России спорных норм налогового законодательства, разрешил налоговый спор в пользу налогоплательщика. Несмотря на то, что согласно п. 2 ст. 34.2 НК РФ Минфин России и уполномочен давать письменные разъяснения по применению налогового законодательства, а согласно подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России, между ФНС и Минфином России постоянно возникают разногласия, некоторые из которых становятся достоянием общественности.
Так, например, Минфин России в письме от 27 марта 2009 г. N 03-03-05/50 высказался относительно признания для целей исчисления налогооблагаемой прибыли компенсаций расходов на оплату стоимости проезда сотрудников к месту отпуска и обратно в контексте п. 7 ст. 225 НК РФ. Однако ФНС, формально подчиненная Минфину России, в письме от 5 мая 2009 г. N 3-2-06/50 высказалось против позиции Минфина России: "Федеральная налоговая служба полагает о преждевременном доведении указанного письма Минфина России до территориальных налоговых органов".
Несмотря на то что Минфин России и считает, что нормы ст. 325 Трудового кодекса РФ и ст. 255 НК РФ распространяются только на "северян", арбитражные суды разрешают учитывать такие расходы, если они установлены отраслевым тарифным соглашением и коллективным договором (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 сентября 2006 г. по делу N А74-546/06-Ф02-4562/06-С1 и от 14 декабря 2006 г. N А74-1719/06-Ф02-6720/06-С1, А74-1719/06-Ф02-6651/06-С1).
Следует отметить, что ФНС в последнее время начала потихоньку признавать существование России прецедентного права в области налогообложения. В письме от 14 сентября 2007 г. N ШС-6-18/716@ ФНС рекомендовала налоговым органам во избежание потерь бюджета учитывать сложившуюся в регионе судебно-арбитражную практику по аналогичным вопросам и схожим обстоятельствам.
Тем не менее налоговые органы учитывают позицию ВАС РФ только в тех случаях, когда им это выгодно, - так, например, в постановлении ФАС Московского округа от 3 июня 2009 г. N КА-А40/4667-09 по делу N А40-58242/08-20-265 при рассмотрении конкретного налогового спора констатируется: "Налоговая инспекция обоснованно указывает, что данный подход высказан Высшим Арбитражным Судом РФ в Постановлении Президиума ВАС РФ от 9 сентября 2008 г. N 4894/08".Так что пока в налоговых спорах окончательное решение в любом случае - за арбитражным судом.