Новости

15.03.2011 00:42
Рубрика: Экономика

После праздника

Текст: Александр Медведев (член научно-экспертного совета палаты налоговых консультантов, к.э.н.)

На этот раз на праздник 8 Марта многие женщины стали обладателями подарочных сертификатов. Сертификаты отоварены, дамы получили удовольствие, магазин - прибыль, а бухгалтер - проблему: ведь далеко не все ясно в налогообложении НДС операций, связанных с оборотом данных сертификатов. В последние годы с целью привлечения покупателей и увеличения товарооборота среди маркетинговых инструментов появились подарочные сертификаты, дающие право их предъявителю на приобретение товаров (работ, услуг) на сумму, обозначенную на данных сертификатах. Рассмотрим три самые распространенные ситуации.

Свой сертификат

Предложение подарочных сертификатов организацией розничной торговли является публичной офертой (п. 2 ст. 437 ГК РФ). Приобретение сертификата означает принятие оферты (акцепт), то есть принятие приобретателем сертификата всех указанных в нем условий (п. 1 ст. 438 ГК РФ).

Далеко не все ясно в налогообложении НДС операций, связанных с оборотом подарочных сертификатов

При "продаже" торговой организацией сертификата не происходит реализации товара (работы, услуги), поскольку сертификат является лишь документом, подтверждающим право предъявителя сертификата при приобретении определенных товаров, работ, услуг (далее - просто товаров) за вычетом номинала сертификата.

Таким образом, денежные средства, полученные за сертификаты, являются предварительной платой за товары, которая включается в налоговую базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Обмен подарочного сертификата на товары - это реализация товара.

После реализации товаров в пределах номинала сертификата исчисляется НДС (абз. 6 п. 1 ст. 154, п. 14 ст. 167 НК РФ), а сумма НДС с предоплаты принимается к вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Если номинал подарочного сертификата меньше продажной цены товара или равен ей, то выручкой от реализации является номинал сертификата, а также доплата, внесенная покупателем в кассу.

Если цена товара меньше, чем номинал сертификата, то выручка равна продажной цене товара, при этом разница между номиналом сертификата и ценой товара является доходом продавца и включается для целей налогообложения прибыли во внереализационные доходы (п. 18 ст. 250 НК РФ). Однако при этом налоговая база по НДС по авансу, полученному ранее за подарочный сертификат, в меньшую сторону не корректируется, поскольку такой порядок не предусмотрен в главе 21 НК РФ (см., в частности, постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 ноября 2002 г. по делу N А54-13871/02).

В письме УФНС по г. Москве от 17 сентября 2010 г. N 17-15-098018 разъяснено, что в данном случае необходимо применять контрольно-кассовую технику и пробивать кассовый чек:

- в день продажи подарочных сертификатов;

- в момент оплаты товаров посредством подарочных сертификатов (чек пробивается по отдельной секции ККТ с целью материального учета товаров и защиты прав потребителей).

Чужой сертификат

Если организация участвует в обороте чужих подарочных сертификатов, то налоговые последствия по НДС зависят от гражданско-правовых отношений между сторонами.

Самой распространенной формой является заключение посреднического договора (агентского или комиссии), согласно которому посредник реализует потребителям подарочные сертификаты (одного или нескольких эмитентов) и за вычетом своего посреднического вознаграждения (которое формирует у посредника налоговую базу согласно ст. 156 НК РФ) перечисляет комитенту (принципалу). При этом вся сумма, полученная посредником за подарочный сертификат, должна формировать налоговую базу комитента (принципала) - в письме ФНС от 28 февраля 2006 г. N ММ-6-03/202 обращено внимание на то обстоятельство, что авансы, полученные посредником (комиссионером и агентом), должны формировать налоговую базу по НДС у комитента (принципала)).

Значительно реже, но все-таки существует также схема выкупа подарочных сертификатов с целью их последующего распространения, однако поскольку сертификаты не являются товарами, то эти операции оформляются:

- либо приобретением имущественных прав (п. 4 ст. 454 ГК РФ);

- либо уступкой требования по сделке (п. 1 ст. 382 ГК РФ).

В любом случае подарочный сертификат удостоверяет лишь имущественные права его владельца к организации, выпустившей этот документ, поэтому НДС при дальнейшей передаче подарочного сертификата должен определяться согласно п. 2 ст. 155 НК РФ.

"Коробка" сертификатов

Вместе с тем маркетологи не останавливаются на достигнутом, и в последнее время появился новый инструмент - "коробка" сертификатов, смысл которой сводится к следующему:

- потребитель приобретает за 1000 рублей не один подарочный сертификат, дающий право на приобретение определенного товара на сумму сертификата, а 5 сертификатов (в одной коробке), каждый из которых имеет номинал в 1000 рублей;

- однако это не означает, что потребитель получает 4 сертификата безвозмездно, просто за 1000 рублей он получает право выбора из 5 сертификатов лишь одного - для получения товара на сумму 1000 рублей - по самостоятельному выбору.

С одной стороны, это - классический случай передачи чужих сертификатов, однако в одной коробке находятся подарочные сертификаты разных продавцов (исполнителей):

- зорбинг на двоих;

- игра в сквош на двоих;

- гонки на багги на двоих;

- тайский массаж на двоих;

- экскурсия в музей на двоих.

При применении в данном случае посреднической схемы агент (комиссионер), получивший 1000 рублей, не может сообщить ни одному из своих принципалов (комитентов) о причитающейся ему сумме, поскольку только после того, как потребитель предъявит подарочный сертификат соответствующему продавцу (исполнителю) и у него состоится реализация, посредник перечислит причитающуюся ему сумму.

Получается, что посредник, аккумулирующий на своих счетах денежные суммы, если и платит НДС, то только со своего посреднического вознаграждения (ст. 156 НК РФ), при этом ни один из принципалов (комитентов) не должен платить НДС, поскольку:

- у них нет реализации;

- у них нет и авансов, поскольку авансы, полученные посредником, еще не персонифицированы применительно к конкретному продавцу (исполнителю).

Поскольку "привязка" полученного посредником аванса к конкретному продавцу (исполнителю) будет произведена только после отгрузки товаров, то в период времени от получения аванса до отгрузки ни у кого не возникает обязанности по уплате НДС:

- ни у посредника, поскольку полученные денежные средства являются чужими авансами;

- ни у продавцов (исполнителей), поскольку полученные посредником денежные средства еще не являются авансами продавцов (исполнителей).

Пока арбитражной практики по данной схеме обнаружить не удалось, однако слишком уж она похожа на "серую" схему ухода от НДС, имеющую даже признаки мошенничества (ст. 159 УК РФ), поскольку потребитель за свои реальные деньги получает "кота в мешке"!

Экономика Финансы Налоги Повышение НДС