Эта версия, скорее всего, не будет долго пылиться на парламентской полке. Еще в апреле 2014 г. на совещании у председателя правительства РФ было решено проработать вопрос о наделении налоговых органов правом переоценивать налоговую выгоду налогоплательщиков в случае выявления фактов злоупотребления правом, а также совершения сделок (операций) с недобросовестными контрагентами. В подготовленных минфином Основных направлениях налоговой политики на 2016-2018 гг. предлагается закрепить в законодательстве меры противодействия налоговым схемам. Такой настрой объясняется необходимостью увеличить поступления в бюджет, не повышая номинальной налоговой нагрузки и не ухудшая условий для тех, кто исправно платит налоги.
Согласно "реинкарнированному" законопроекту, статью 54 НК РФ следует дополнить правилом о том, что при налогообложении не учитываются факты хозяйственной жизни, основной целью которых является неуплата или неполная уплата налога. Ст. 169 и 252 НК РФ предлагается дополнить нормой, что счета-фактуры и иные документы, подписанные неуполномоченными или неустановленными лицами, не могут служить основанием для принятия вычетов и расходов. За этими, казалось бы, безобидными фразами скрывается возвращение налоговой практики во времена "налогового террора", прекратить который были призваны Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации..." и Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
И вряд ли можно согласиться с утверждением разработчиков документа, что "законопроектом закрепляются положительные элементы правоприменительной практики, которая была выработана при рассмотрении налоговых споров, связанных с признанием обоснованности получения налоговой выгоды". В пояснительной записке также утверждается, что "последствия, возникающие в связи с принятием закона, будут способствовать созданию нормальных условий ведения бизнеса и созданию здоровой конкурентной среды".
Тем не менее, анализ документа свидетельствует, что в случае его принятия пострадают именно добросовестные налогоплательщики, а "схемотехники" окажутся даже в лучшем положении, чем сейчас.
Итак, предлагаемые поправки в ст. 54 НК РФ означают налоговый пересмотр цели сделки исходя всего лишь из усмотрения проверяющего. Действия одной этой нормы "массового поражения" достаточно, чтобы обессмыслить все остальные положения ГК РФ и НК РФ. Поэтому необходимо признать в качестве базового принципа, что случаи пересмотра должны быть исключением. Для этого должен быть установлен затрудненный порядок пересмотра деловой цели сделки и защитный механизм сдержек и противовесов.
Так, для целей пересмотра цены сделки разделом V.1 НК РФ установлены следующие гарантии: проверка только центральным аппаратом ФНС; применение проверяющими методов определения цены, использованных самим налогоплательщиком; требование общедоступности используемой налоговыми органами информации; освобождение от штрафов за неуплату налога в случае представления документации, обосновывающей цены; взыскание только в судебном порядке; право на симметричную корректировку и т. п.
Положения раздела V.1 НК РФ - это специальные нормы по защите от налоговых злоупотреблений, совершаемых путем манипулирования трансфертными ценами в группе взаимозависимых лиц. Аналогичный подход тем более должен быть использован при закреплении в законодательстве общей нормы, поскольку она изначально предполагает довольно широкое усмотрение налогового органа. Строго говоря, сейчас существует необходимость в законодательном установлении не нормы о налоговых злоупотреблениях как таковой, а пределов полномочий налоговых органов по ее реализации. Сегодня инспекции "в погоне" за налоговой выгодой проводят настоящее расследование. Поэтому необходимо определить основания, условия, порядок и последствия налогового пересмотра цели сделки. Изменений в статью 54 НК РФ, посвященную общим вопросам исчисления налоговой базы, явно недостаточно - требуется специальная глава.
Например, последствием пересмотра не может быть взыскание штрафа. Такой подход заложен в п. 11 постановления пленума ВАС РФ N 53, согласно которому признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением, но не более того.
Другим противовесом может быть применение доктрины цели к действиям налоговых органов. Так, инспекции нередко в последний день проверки истребуют документы, что формально соответствует закону, но означает злоупотребление правом.
Негативные последствия отсутствия законодательных ограничений при наделении налоговых органов новыми полномочиями ярко иллюстрирует ситуация, возникшая в связи с введением с 2007 г. права на повторные выездные проверки в случае представления налогоплательщиками уточненных деклараций с уменьшением суммы налога. П. 10 ст. 89 НК РФ предусматривал, что в такой ситуации может проводиться повторная выездная проверка, охватывающая период, за который представлена уточненная декларация. Поскольку пределы нового полномочия не были установлены, налоговые органы стали проводить полномасштабные проверки. В частности, после уточнения налогоплательщиком одной из строк в декларации по налогу на прибыль назначали проверки за весь этот год и по всем налогам. Только благодаря тому, что на проблему обратил внимание высший судебный орган, она была разрешена. В Постановлении от 16.03.2010 N 8163/09 Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления налогоплательщиком уточненной декларации, являются только сведения, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом не могут быть повторно проверены данные, не изменявшиеся либо не связанные с указанной корректировкой.